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關(guān)于“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)、建筑企業(yè)不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅知識(shí)的普及


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在房地產(chǎn)、建筑企業(yè)營(yíng)改增后,到底哪些增值稅發(fā)票可以抵扣,哪些增值稅發(fā)票不可以抵扣?

 
作者:中國(guó)稅務(wù)案例研究中心 肖太壽博士后

 

一、票款不一致的增值稅專用發(fā)票

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)【1995】192號(hào))第一條第(三)項(xiàng)規(guī)定:“購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費(fèi)用的對(duì)象。納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù),支付運(yùn)輸費(fèi)用,所支付款項(xiàng)的對(duì)象,必須與開(kāi)具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致,才能夠申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,否則不予抵扣。”基于此規(guī)定,票款不一致的不可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金。

 

二、“對(duì)開(kāi)發(fā)票”不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金

(一)對(duì)開(kāi)發(fā)票的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

所謂“對(duì)開(kāi)發(fā)票”是指一購(gòu)貨方在發(fā)生“銷售退回”時(shí),為了規(guī)避開(kāi)紅字發(fā)票的麻煩,由退貨企業(yè)再開(kāi)一份銷售專用發(fā)票視同購(gòu)進(jìn)后又銷售給了原生產(chǎn)企業(yè)的行為。
部分納稅人認(rèn)為,用發(fā)票對(duì)開(kāi)這種方法解決“銷貨退回”問(wèn)題只是等于把這批不符合質(zhì)量要求的貨物又“賣回”了銷貨方,并不造成購(gòu)銷雙方的稅款流失,因?yàn)橥素浄揭褜⑦@張發(fā)票作了賬務(wù)處理,也計(jì)提了銷項(xiàng)稅金,不存在少繳或逃繳稅款問(wèn)題;對(duì)于供貨一方來(lái)說(shuō),也只是拿這張進(jìn)項(xiàng)發(fā)票抵頂了原來(lái)應(yīng)計(jì)提的銷項(xiàng)稅金,同樣也不存在偷逃稅款的問(wèn)題。
用發(fā)票對(duì)開(kāi)解決銷貨退回問(wèn)題,其實(shí)質(zhì)是將退貨看作是對(duì)銷貨方的一種重新銷售,法律并無(wú)禁止,不禁止即視為不違法;二是用發(fā)票對(duì)開(kāi)形式解決銷貨退回問(wèn)題,從操作目的上看購(gòu)銷雙方并不存在偷逃稅款的主觀故意,從實(shí)質(zhì)上看也不造成稅款流失的客觀結(jié)果。上述納稅人的認(rèn)識(shí)是錯(cuò)誤的。
 

1、在發(fā)生銷售退回時(shí),如果未按規(guī)定開(kāi)具紅字專用發(fā)票,實(shí)行對(duì)開(kāi)發(fā)票有可能增加稅收負(fù)擔(dān)。

《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十一條規(guī)定:“一般納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù),開(kāi)具增值稅專用發(fā)票后,發(fā)生銷售貨物退回或者折讓、開(kāi)票有誤等情形,應(yīng)按國(guó)家稅務(wù)總局的規(guī)定開(kāi)具紅字增值稅專用發(fā)票。未按規(guī)定開(kāi)具紅字增值稅專用發(fā)票的,增值稅額不得從銷項(xiàng)稅額中扣減。”所以,企業(yè)如果發(fā)生銷貨退回行為,應(yīng)按規(guī)定開(kāi)具紅字發(fā)票,如果未按規(guī)定開(kāi)具紅字發(fā)票,重開(kāi)發(fā)票的增值稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵減,將會(huì)被重復(fù)計(jì)稅。
 

2、“對(duì)開(kāi)發(fā)票”將面臨稅務(wù)局的罰款。

納稅人如果未能按規(guī)定開(kāi)具紅字發(fā)票,稅務(wù)機(jī)關(guān)在有足夠證據(jù)的情況下,可根據(jù)《發(fā)票管理辦法》第三十六條規(guī)定,未按照規(guī)定開(kāi)具發(fā)票的,由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正,沒(méi)收非法所得,可以并處10000元以下的罰款。有前款所列兩種或者兩種以上行為的,可以分別處罰。違反發(fā)票管理法規(guī),導(dǎo)致其他單位或者個(gè)人未繳、少繳或者騙取稅款的,由稅務(wù)機(jī)關(guān)沒(méi)收非法所得,可以并處未繳、少繳或者騙取的稅款一倍以下的罰款。
 

3、沒(méi)有貨物往來(lái)的發(fā)票對(duì)開(kāi)可能被視為虛開(kāi)發(fā)票。

《最高人民法院關(guān)于適用〈全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于懲治虛開(kāi)、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定的若干問(wèn)題的解釋〉的通知》(法發(fā)[1996]30號(hào))明確,具有下列行為之一的,屬于虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票:一、沒(méi)有貨物購(gòu)銷或者沒(méi)有提供或接受應(yīng)稅勞務(wù)而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開(kāi)具增值稅專用發(fā)票;二、有貨物購(gòu)銷或者提供或接受了應(yīng)稅勞務(wù)但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開(kāi)具數(shù)量或者金額不實(shí)的增值稅專用發(fā)票;三、進(jìn)行了實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng),但讓他人為自己代開(kāi)增值稅專用發(fā)票。為了完成總機(jī)構(gòu)分配的銷售收入考核指標(biāo)的增值稅專用發(fā)票對(duì)開(kāi),由于沒(méi)有貨物購(gòu)銷或者沒(méi)有提供或接受應(yīng)稅勞務(wù),符合“虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票”的特征,極有可能被認(rèn)定為虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票,如果情節(jié)嚴(yán)重,還有可能被追究刑事責(zé)任。
 

4、要多繳納印花稅使企業(yè)增加稅收負(fù)擔(dān)和少繳納企業(yè)所得稅而遭到稅務(wù)稽查風(fēng)險(xiǎn)。

《印花稅暫行條例》規(guī)定,在中華人民共和國(guó)境內(nèi)書立、領(lǐng)受購(gòu)銷合同的單位和個(gè)人,是印花稅的納稅義務(wù)人。發(fā)票對(duì)開(kāi)是企業(yè)視為自身新增加了一筆銷售行為,如果書立合同,還需要繳納印花稅,應(yīng)按購(gòu)銷金額的萬(wàn)分之三貼花,對(duì)比銷貨退回的正常處理,給納稅人增加了不必要的稅收負(fù)擔(dān)。如果不按時(shí)繳納,還可能受到處罰。
發(fā)票對(duì)開(kāi)是企業(yè)通過(guò)對(duì)開(kāi)發(fā)票,新增加了一筆銷售收入,雖然對(duì)增值稅沒(méi)有影響,但是影響了企業(yè)所得稅的計(jì)算。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定了多種扣除項(xiàng)目,有許多費(fèi)用扣除項(xiàng)目以銷售收入為基礎(chǔ)。如企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的0.5%,企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出不超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入15%的部分準(zhǔn)予扣除。如果企業(yè)按虛增后的銷售收入計(jì)算費(fèi)用扣除,就會(huì)造成多扣除,少計(jì)應(yīng)稅所得的結(jié)果。
 
納稅人在將銷售退回變更成銷售虛增銷售收入的同時(shí),也增加了所得稅稅前扣除的費(fèi)用金額。如果因多計(jì)收入而增加的扣除金額被稅務(wù)機(jī)關(guān)有證據(jù)證明是人為造假時(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)可根據(jù)《稅收征管法》第六十三條規(guī)定,對(duì)納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證,或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入,或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào),不繳或者少繳應(yīng)納稅款的,對(duì)納稅人進(jìn)行處罰。
 

(二)控制策略:銷貨退回應(yīng)開(kāi)具紅字發(fā)票

一般納稅人發(fā)生退貨業(yè)務(wù)應(yīng)按規(guī)定開(kāi)具紅字增值稅專用發(fā)票。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂〈增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定〉的通知》(國(guó)稅發(fā)[2006]156號(hào))第十四條規(guī)定,一般納稅人取得專用發(fā)票后,發(fā)生銷貨退回、開(kāi)票有誤等情形但不符合作廢條件的,或者因銷貨部分退回及發(fā)生銷售折讓的,購(gòu)買方應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)填報(bào)《開(kāi)具紅字增值稅專用發(fā)票申請(qǐng)單》?!渡暾?qǐng)單》所對(duì)應(yīng)的藍(lán)字專用發(fā)票應(yīng)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證。經(jīng)認(rèn)證結(jié)果為“認(rèn)證相符”并且已經(jīng)抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的,一般納稅人在填報(bào)《申請(qǐng)單》時(shí)不填寫相對(duì)應(yīng)的藍(lán)字專用發(fā)票信息。
 

三、房地產(chǎn)、建筑企業(yè)營(yíng)改增過(guò)渡期間的三種不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金的增值稅專用發(fā)票

 
(一)營(yíng)改增前簽訂的材料采購(gòu)合同,已經(jīng)履行合同,但建筑材料在營(yíng)改增后才收到并用于營(yíng)改增前未完工的項(xiàng)目,而且營(yíng)改增后才付款給供應(yīng)商而收到材料供應(yīng)商開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票。
 
(二)營(yíng)改增前采購(gòu)的材料已經(jīng)用于營(yíng)改增前已經(jīng)完工的工程建設(shè)項(xiàng)目,營(yíng)改增后才支付采購(gòu)款,而收到供應(yīng)商開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票。
 
(三)營(yíng)改增之前采購(gòu)的設(shè)備、勞保用品、辦公用品并支付款項(xiàng),但營(yíng)改增后收到供應(yīng)商開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票。
 

四、房地產(chǎn)、建筑企業(yè)營(yíng)改增后不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金的七種特殊增值稅專用發(fā)票

 

(一)沒(méi)有供應(yīng)商開(kāi)具銷售清單的開(kāi)具“材料一批”、匯總運(yùn)輸發(fā)票、辦公用品和勞動(dòng)保護(hù)用品的發(fā)票。

 
國(guó)稅發(fā)[2006]156號(hào)第十二條規(guī)定:一般納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)可匯總開(kāi)具專用發(fā)票。匯總開(kāi)具專用發(fā)票的,同時(shí)使用防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具《銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)清單》,并加蓋財(cái)務(wù)專用章或者發(fā)票專用章。因此,沒(méi)有供應(yīng)商開(kāi)具銷售清單的開(kāi)具“材料一批”、匯總運(yùn)輸發(fā)票、辦公用品和勞動(dòng)保護(hù)用品的發(fā)票,不可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金。
 

(二)獲得按照簡(jiǎn)易征收辦法的供應(yīng)商開(kāi)具的增值稅發(fā)票

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于簡(jiǎn)并增值稅征收率有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第36號(hào))規(guī)定:一般納稅人銷售自產(chǎn)的下列貨物,可選擇按照簡(jiǎn)易辦法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅,同時(shí)不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。
1、建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料。
2、以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰(不含粘土實(shí)心磚、瓦)。
3、商品混凝土(僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土)。
因此,建筑企業(yè)購(gòu)買的沙、石料,如果是從按照簡(jiǎn)易征收辦法的供應(yīng)商采購(gòu)的,則建筑企業(yè)只能獲得增值稅普通發(fā)票,則不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金。
 

(三)購(gòu)買職工福利用品的增值稅專用發(fā)票

財(cái)稅[2013]106號(hào)附件1:《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第十條第(一)項(xiàng)規(guī)定,用于適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、接受加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。【房企財(cái)稅微信:jxhzhaojie】
 
 

(四)發(fā)生非正常損失的材料和運(yùn)輸費(fèi)用中含有的進(jìn)項(xiàng)稅金(例如,工地上被小偷偷竊的鋼材、水泥)

財(cái)稅[2013]106號(hào)附件1:《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第十條第(二)項(xiàng)規(guī)定,非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物及相關(guān)的加工修理修配勞務(wù)和交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。財(cái)稅[2013]106號(hào)附件1:《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第十條第(二)項(xiàng)規(guī)定第(三)項(xiàng)規(guī)定:非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物(不包括固定資產(chǎn))、加工修理修配勞務(wù)或者交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
 

(五)建筑施工企業(yè)自建工程所采購(gòu)建筑材料所收到的增值稅專用發(fā)票。

 

(六)房地產(chǎn)公司開(kāi)發(fā)的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品。

例如商鋪、商場(chǎng)、寫字樓自己持有經(jīng)營(yíng),以上開(kāi)發(fā)產(chǎn)品所耗用的建筑材料和建筑公司提供的建筑勞務(wù)部分的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
 

(七)獲得的增值稅專用發(fā)票超過(guò)法定認(rèn)證期限180天。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2009]617號(hào))第一條規(guī)定:增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票、(貨物運(yùn)輸增值稅專用發(fā)票)和機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票,應(yīng)在開(kāi)具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證,并在認(rèn)證通過(guò)的次月申報(bào)期內(nèi),向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額?;诖艘?guī)定,獲得的增值稅專用發(fā)票超過(guò)法定認(rèn)證期限180天不可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
 

 


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